Взаимозависимые лица в налоговых правоотношениях

Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Взаимозависимые лица в налоговых правоотношениях». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.

В категорию взаимозависимых попадают физические или юридические лица, отношения между которыми определяют результаты их сделок. Взаимозависимость может возникать в разных «комбинациях»: между физлицами, между юрлицами или между теми и другими. И она считается негативным критерием, если в совокупности с другими факторами намекает на признание налоговой необоснованной выгоды. Отношения, характеризуемые как взаимозависимые, могут указывать на то, что налогоплательщик был осведомлен о нарушениях контрагента, но не счел нужным как-то отреагировать и предпринять меры.
Вот почему на такую важную деталь, как взаимозависимость между контрагентами, налоговая при проверках обращает внимание не меньше, чем на анализ денежных и товарных потоков. Инспекторы могут доказать, что налогоплательщик знал о том, что контрагент не платит налоги, так как является взаимозависимым с ним, и, следовательно, признать необоснованную налоговую выгоду.

Отличие аффилированных лиц от взаимозависимых

Взаимозависимость по сути является вариантом аффилированности, то есть это разновидность влияния, применяемая только в определенной области – налоговом законодательстве.

Взаимозависимость больше воздействует на экономические результаты деятельности – собственной и представляемых лиц. Тогда как в понятии аффилированности, используемом в гражданской отрасли права, упор сделан на возможность определять решения, принимаемые другим лицом.

Поэтому одним из отличий между понятиями является отсутствие среди признаков аффилированности связи между руководителем и подчиненным. Законодательно считается, что влияние в отношении подчиненности приводит к фактическим экономическим последствиям, а не к возникновению каких-то стратегических моментов в образе мыслей и в подходе к рабочим вопросам.

Из законодательно закрепленных различий можно выделить следующие:

• Минимальная доля участия компании или физлица в уставном капитале организации составляет 20% для аффилированных лиц, а для взаимозависимых – 25%.
• В понятии аффилированности, в отличие от взаимозависимости, отсутствует связь между опекуном и подопечным.
• Наличие взаимозависимости суд может устанавливать по собственному усмотрению, а в процессе признания аффилированности законодательство не предусматривает такой возможности.

Действия налогового органа в ходе контроля сделок

В ходе контроля сделок между взаимозависимыми лицами налоговый орган вправе осуществлять следующие действия (мероприятия налогового контроля):

• истребовать документы у налогоплательщика (п.п. 1, 2, 5 ст. 93 НК РФ);
• истребовать документы и сведения у контрагентов и иных лиц (ст. 93.1 НК РФ);
• назначать экспертизы (ст. 95 НК РФ);
• привлекать к участию переводчика (ст. 97 НК РФ);
• привлекать специалиста для оказания содействия в осуществлении налогового контроля (ст. 96 НК РФ);
• осуществлять выемку документов и предметов (ст. 94 НК РФ).

Что грозит за взаимозависимые отношения?

Сделки между взаимозависимыми лицами могут контролироваться ФНС, так как взаимозависимость при заключении сделок считается вероятностью воздействия на действия зависимого лица (п. 1 ст. 105.1 НК РФ).

Взаимная зависимость важна при взыскании у налогоплательщика недоимки по счетам зависимого лица, если подтвердится, что ему передалась доля выручки или активов налогоплательщика с недоимкой, в том числе через цепочку лиц.

Взаимозависимость — это эффективный «инструмент» для налоговой, позволяющий выяснить, уменьшена ли облагаемая база по налогам, например, если налогоплательщик утаил то, что купил недвижимость у взаимозависимого лица или если льгота по налогу на имущество было применена неправомерно.

Если налогоплательщик искусственно пытается сделать сделку неконтролируемой или манипулирует ценами в сделках, чтобы получить необоснованную налоговую выгоду, ФНС может признать лица фактически взаимозависимыми (п. 7 ст. 105.1 НК РФ), а сделку между ними контролируемой (п. 10 ст. 105.14 НК РФ), но для этого ей нужно доказать факт получения необоснованной налоговой выгоды (Письма Минфина от 26.12.2012 № 03-02-07/1-316, от 26.10.2012 № 03-01-18/8-149).

Если стоимость сделки между взаимозависимыми лицами была ниже рыночной, налоговая может начислить дополнительные налоги (гл. 14.2 НК РФ).

ФНС проверяет, правильно ли уплачены налоги (п. 4 ст. 105.3 НК РФ) и, если они были занижены, корректирует налогооблагаемые базы. Все доначисления должны быть симметричными (ст. 105.18 НК РФ), то есть цена по сделке корректируется сразу у обоих сторон и у одной стороны налог может вырасти, а у другой — уменьшиться.

При неполной уплате или неуплате налога из-за нерыночных цен в сделках между взаимозависимыми лицами начисляется штраф в размере 40% от неуплаченной суммы налога, не менее 30 000 руб. (ст. 129.3 НК РФ).

При неправомерном непредставлении уведомления о контролируемых сделках и за представление недостоверных сведений в уведомлении о контролируемых сделках начисляется штраф в размере 5000 руб. (ст. 129.4 НК РФ).

Налоговая может доначислить НДФЛ по предпринимательской деятельности, налог на добычу полезных ископаемых и НДС, если другая сторона сделки не должна платить НДС. Налоги могут быть доначислены только продавцу.

Налогоплательщик освобождается от ответственности, если докажет, что цены в сделке были рыночными или что он заключил соглашение о ценообразовании.

Какие налоги проверят

При определении взаимозависимости юридических лиц проверке подлежит полнота начисления и уплаты нескольких видов налогов:

• НДС;
• НДФЛ;
• налог на прибыль организаций;
• НДПИ.

При проверке добросовестности взаимозависимых лиц ФНС может использовать разные методы оценки и анализа. Например, сопоставление рыночных цен и рентабельности аналогичных товаров, экспертное заключение, и т.д.

Для полноценного контроля деятельности ИФНС может запросить следующие документы:

• перечень участников сделки;
• описание условий заключенного договора;
• разъяснение причин использованного метода реализации;
• суммы доходов и расходов по сделке;
• расчёт базы налогообложения и суммы налога.

Сделки между связанными лицами

По НК РФ (ст. 40) стоимость сделки принимается как соответствующая рыночному показателю, пока не доказано иное. Практически все соглашения взаимозависимых персон находятся под пристальным вниманием налоговых структур, поскольку НК РФ определены полномочия по проверке адекватности и обоснованности ценовой политики в них.

Проверяется возможное увеличение или снижение стоимости, направленное на корректировку налогооблагаемой базы для получения вычета по налогам в сторону уменьшения или увеличения, занижения размера налога к оплате.

Контракт по НК РФ (ст. 105), в котором участники являются резидентами Российской Федерации, причисляется к контролируемым по признаку взаимозависимости, если:

1. Доход за 12 месяцев оказался больше показателя в 1 млрд.руб. по всем контрактам.
2. По договорам между взаимозависимыми участниками годовой доход получился больше 60 млн.руб., при этом:
   • любая сторона соглашения платит НДПИ по процентной ставке (предмет контракта – налогооблагаемая добыча полезного ископаемого);
   • любой из участников не оплачивает налог с прибыли (0%), при этом у другого участника подобная льгота отсутствует;
   • лишь один участник является резидентом ОЭЗ (СЭЗ), где действительны льготы по налогообложению прибыли;
   • кто-либо из участников ведет учет доходов (расходов) и является плательщиком налога по прибыли согласно ст. 275 НК РФ, а другой таковым не является либо является без учета расхода/дохода по ст. 275 НК РФ;
   • одна или обе стороны задействованы в (региональном) проекте инвестиционного характера с отсутствующей (0%) или сниженной ставкой по налогу с прибыли;
   • кто-либо из сторон или обе стороны имеют льготы (освобождение) по уплате НДС по ст. 141 НК РФ.
3. Годовой показатель сделок, где один из участников работает по особому режиму (ЕСХН или ЕНВД), составил от 100 млн.руб.

Ответственность за отношения между взаимозависимыми лицами

Контроль ФНС над сделками, совершаемыми между взаимозависимыми лицами, обусловлен вероятным воздействием на деятельность зависимого лица.

Налоговая инспекция учитывает взаимозависимость в процессе взыскания недоимки на счетах зависимых лиц. В данной ситуации требуется документальное подтверждение передачи лицу доли выручки или активов налогоплательщика.

Взаимная зависимость используется представителями ФНС в качестве эффективного инструмента, который позволяет выявлять уменьшение облагаемой налогами базы или неправомерное применение льгот на имущественный налог.

Физические и юридические лица, практикующие взаимозависимые отношения, могут столкнуться с определёнными рисками.

1. ФНС вправе признавать контрагентов взаимозависимыми, если налогоплательщик в целях получения необоснованной налоговой выгоды манипулирует с ценами в сделке или пытается искусственным путём сделать её неконтролируемой. Однако это возможно только при наличии доказательства получения необоснованной выгоды.
2. Вероятно начисление дополнительных налогов, если взаимозависимые лица провели сделку с ценами ниже рыночных.
3. При уменьшении суммы уплаченных налогов ФНС выполняет коррекцию баз налогооблажения. При этом доначисления проводятся по принципу симметричности. Стоимость сделки корректируется у контрагентов одновременно, вследствие чего размер налога у одной из сторон может уменьшится, а у второй — наоборот, увеличиться.
4. Неуплата налога или его уплата в неполном размере по причине нерыночных цен, фигурирующих в сделках, влечёт за собой штраф, размер которого составляет 40% от невыплаченной суммы налога. Минимальное значение данной суммы — 30 000 рублей.
5. Предоставление недостоверных сведений в уведомлении относительно контролируемых сделок, как и самовольное непредоставление такого уведомления влечёт за собой наложение штрафа в размере 5 000 рублей.
6. Лицу, которое выступает в сделке в качестве продавца, ФНС вправе доначислить налог на добычу полезных ископаемых, НДС, а также НДФЛ по предпринимательской деятельности в том случае, если второй контрагент не обязан уплачивать налог.

Для того, чтобы избежать ответственности, налогоплательщик должен предъявить доказательства использования рыночных цен в сделке либо заключения соглашения о ценообразовании.

Основания для признания лиц взаимозависимыми

Перечень взаимозависимых лиц изложен в ч.2. ст. 105.1 НК РФ.

В соответствии с указанными положениями, к ним относятся следующие субъекты:

• юридические лица (АО, ООО и другие), если одна организация прямым или косвенным образом участвует в капитале другой. Обязательным условием является размер участия, превышающий четверть уставного капитала;
• физические лица, если они прямым или косвенным образом участвуют в уставном капитале организации. Размер участия также должен превышать четверть;
• организация (АО, ООО и другие), выступающая 3-м лицом, относительно других юридических лиц, являющихся сторонами сделки, которая прямым или косвенным образом обладает долей более четверти в каждой из них;
• организация или физическое лицо (физические лица), имеющие полномочия избрать или назначить единоличный орган управления или назначить не менее половины состава коллегиального органа управления юридические лица, а также совета директоров или наблюдательного совета;
• организации (АО, ООО и другие), если их единоличные либо не менее половины коллегиальных исполнительных органы, а также совета директоров, либо наблюдательного совета сформированы решением одного лица;
• если более половины коллегиальных органов управления или совета директоров юрлица сформированы одними и теми же физлицами, включая взаимозависимых лиц, указанных в последнем пункте (родственные отношения);
• к таким субъектам относится организация и ее руководитель;
• организации (АО, ООО и другие), в которых руководителем является один и тот же гражданин;
• организации совместно с физическими лицами или без таковых, если доля каждого предыдущего субъекта в каждом последующем более 50-ти %, в случае прямого участия.
• физические лица, если между ними есть отношения подчиненности по должности;
• физические лица, если между ними близкие родственные отношения (супруги, родители и дети, усыновители и усыновленные, полнородные и неполнородные братья и сестры). Также к этой категории относятся попечитель или опекун и подопечный.

Если речь не идет о прямом участии, то доли рассчитываются путем сложения всех участвующих взаимозависимых субъектов в юридическом лице (косвенное участие).

Эти нормы применяются только для целей налогового закона.

Какие сделки признаются контролируемыми

Правило, определенное п. 1 ст. 40 НК РФ, состоит в том, что все цены «по умолчанию» считаются рыночными, пока не будет доказано обратное. Однако цены, установленные в рамках некоторых договоров, находятся на особом контроле налоговиков. Такие договоры называют контролируемыми сделками.

Контролируемыми могут быть признаны сделки между взаимозависимыми лицами, а также другие договоры, которые приравнены к ним (п. 1 ст. 105.14 НК РФ):

1. Сделки с участием посредников, если посредники выполняют только «технические» функции по передаче товаров или организации оказания услуг между взаимозависимыми лицами.
2. Экспортно-импортные сделки с товарами, которые торгуются на мировых биржах.
3. Сделки с участием сторон, зарегистрированных на «офшорных» территориях (приказ Минфина РФ от 13.11.2007 № 108н).

Однако не все сделки между взаимозависимыми лицами или приравненные к ним привлекут одинаковое внимание налоговиков. НК РФ устанавливает лимиты по доходу и другие условия, при которых сделка полежит особому контролю со стороны ФНС.

Сделка признается контролируемой, если она:

1. Заключена между взаимозависимыми лицами — резидентами РФ, доход по ней составляет более 1 млрд руб. в год, и при этом выполняется любое условие из п. 2 ст. 105.14 НК РФ, например:

— стороны используют разные ставки по налогу на прибыль;

— одна из сторон сделки применяет ЕНВД или ЕСХН, а другая сторона или стороны — не использует данные режимы

— хотя бы одна из сторон сделки является резидентом инновационного научно-технологического центра.

1. Приравнена к сделке между взаимозависимыми лицами в соответствии с п. 1 ст. 105.14 НК РФ и доходы по договору превышают 60 млн руб. в год.

Также существует и список исключений, приведенный в п. 4 ст. 105.14 НК РФ. В отдельных случаях сделка не может быть признана контролируемой, даже если соблюдаются все перечисленные выше условия. К исключениям относятся, в частности:

1. Сделки внутри консолидированной группы налогоплательщиков, кроме реализации полезных ископаемых.
2. Предоставление поручительств или гарантий небанковскими организациями.
3. Выдача беспроцентных займов, если все стороны сделки — резиденты РФ.

Обо всех контролируемых сделках, проведенных за год, бизнесмен должен уведомить налоговиков до 20 мая следующего года (п. 2 ст. 105.16 НК РФ). Форма уведомления утверждена приказом ФНС РФ от 07.05.2018 № ММВ-7-13/249@. За нарушение этого срока или предоставление недостоверных данных предусмотрен штраф в размере 5000 руб. (ст. 129.4 НК РФ).

Контролируемые, неконтролируемые и приравниваемые к контролируемым сделки

Контролируемыми являются сделки с суммарным годовым оборотом обоих контрагентов, превышающим 60 миллионов рублей. Один участник при этом соответствует любому из перечисленных условий:

• работает по общей системе налогообложения
• платит налог на добычу полезных ископаемых (в качестве предмета договора выступает одно из добытых ископаемых)
• связан с инновационным центром Сколково
• освобождён от уплаты налога на прибыль
• использует ЕСХН или ЕНВД (в данном случае годовой оборот участников сделки превышает 100 миллионов рублей)

Не принадлежат к контролируемым сделки:

• если взаимозависимые лица рассчитываются по УСН
• между взаимозависимыми организациями, освобождёнными от обязанности уплаты налога на прибыль
• на общую сумму, не достигающую 1 миллиарда рублей за 1 календарный год

Помимо этого, существует ряд сделок, которые приравниваются к контролируемым:

• сделки, где один из контрагентов является резидентом государств и территорий, перечисленных в Приказе Минфина от 13.11.07 №108н, либо постоянным его представителем в РФ
• внешнеторговые сделки с общегодовым доходом, превышающим 60 миллионов рублей, проводимые некоторым товарам: драгоценные металлы и камни, нефтепродукты, цветные и чёрные металлы, а также минеральные удобрения
• сделки с привлечением посредников без ограничения суммы дохода

В налоговых правоотношениях взаимозависимыми лицами признаются лица (граждане и/или организации), которые в силу особенностей своих отношений могут оказывать влияние на условия сделок, на результаты сделок или на экономические результаты деятельности (п. 1 ст. 105.1 НК РФ). То есть одно лицо имеет возможность влиять на решения, принимаемые другим лицом. Пример взаимозависимости – наличие родственных связей между физлицами (супруги, родители) или наличие у физлица или организации определенной доли уставного капитала в организации, которая дает право голоса при принятии экономических решений.

Отдельные критерии взаимозависимости определяет Налоговый кодекс (п. 2 ст. 105.1 НК РФ). В то же время лица могут самостоятельно признать себя взаимозависимыми по иным критериям (п. 5 ст. 105.1 НК РФ), а также лица могут быть признаны взаимозависимыми в налоговых правоотношениях по решению суда (п. 6 ст. 105.1 НК РФ).

Лица, приравненные к взаимозависимым

Существуют сделки, участники которых приравниваются к взаимозависимым. В отношении них также возможна проверка. Они должны соответствовать критериям ст. 105.14 НК РФ. В соответствии с ней, таковыми являются следующие виды субъектов, участвующих в правоотношениях:

• посредники, не несущие риски по сделке и не осуществляющие другой деятельности. Считается что это может использоваться для целей снижения налогов;
• компании (ООО, АО и другие) и граждане, годовые обороты по договору между которыми составляют свыше 60 млн. рублей;
• стороны, если, как минимум, 1 из участников сделки имеет иностранный статус (нерезидент РФ, иностранные лица).

Помимо автоматических оснований для признания этого статуса, существует возможность самостоятельного признания лиц таковыми (уведомление налоговой инспекции). Кроме того, это может сделать суд, приняв соответствующее решение, если ситуация соответствует имеющемуся в законе определению.

Какие сделки контролируемыми не признаются

В некоторых случаях даже сделки, которые попадают по все критерии контролируемости могут такими не признаваться. К таким случаям относят:

• Сделки, при которых ее стороны – это участники одной консолидированной группы налогоплательщиков, которая образована по требованиям НК РФ;
• Сделки, целью которых являются предоставление беспроцентного займа между взаимозависимыми сторонами, а место регистрации или место жительство сторон – РФ;
• Сделки, стороны которой одновременно соответствуют таким требованиям:
• зарегистрированы в одном субъекте РФ;
• у них отсутствуют обособленные подразделения в других субъектах РФ, либо за пределами РФ;
• в бюджет других субъектов РФ не платят налог на прибыль;
• отсутствуют убытки;
• не могут быть признаны сторонами контролируемых сделок, соответственно пп.2-7 п.2 статьи 105.14 НК РФ.

(Текст документа)

1. Если особенности отношений между лицами могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц, указанные в настоящем пункте лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения (далее — взаимозависимые лица).

Для признания взаимной зависимости лиц учитывается влияние, которое может оказываться в силу участия одного лица в капитале других лиц, в соответствии с заключенным между ними соглашением либо при наличии иной возможности одного лица определять решения, принимаемые другими лицами. При этом такое влияние учитывается независимо от того, может ли оно оказываться одним лицом непосредственно и самостоятельно или совместно с его взаимозависимыми лицами, признаваемыми таковыми в соответствии с настоящей статьей.

2. С учетом пункта 1 настоящей статьи в целях настоящего Кодекса взаимозависимыми лицами признаются:

1) организации в случае, если одна организация прямо и (или) косвенно участвует в другой организации и доля такого участия составляет более 25 процентов;

2) физическое лицо и организация в случае, если такое физическое лицо прямо и (или) косвенно участвует в такой организации и доля такого участия составляет более 25 процентов;

3) организации в случае, если одно и то же лицо прямо и (или) косвенно участвует в этих организациях и доля такого участия в каждой организации составляет более 25 процентов;

4) организация и лицо (в том числе физическое лицо совместно с его взаимозависимыми лицами, указанными в подпункте 11 настоящего пункта), имеющее полномочия по назначению (избранию) единоличного исполнительного органа этой организации или по назначению (избранию) не менее 50 процентов состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров (наблюдательного совета) этой организации;

5) организации, единоличные исполнительные органы которых либо не менее 50 процентов состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров (наблюдательного совета) которых назначены или избраны по решению одного и того же лица (физического лица совместно с его взаимозависимыми лицами, указанными в подпункте 11 настоящего пункта);

6) организации, в которых более 50 процентов состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров (наблюдательного совета) составляют одни и те же физические лица совместно с взаимозависимыми лицами, указанными в подпункте 11 настоящего пункта;

7) организация и лицо, осуществляющее полномочия ее единоличного исполнительного органа;

8) организации, в которых полномочия единоличного исполнительного органа осуществляет одно и то же лицо;

9) организации и (или) физические лица в случае, если доля прямого участия каждого предыдущего лица в каждой последующей организации составляет более 50 процентов;

10) физические лица в случае, если одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению;

11) физическое лицо, его супруг (супруга), родители (в том числе усыновители), дети (в том числе усыновленные), полнородные и неполнородные братья и сестры, опекун (попечитель) и подопечный.

3. В целях настоящей статьи долей участия физического лица в организации признается совокупная доля участия этого физического лица и его взаимозависимых лиц, указанных в подпункте 11 пункта 2 настоящей статьи, в указанной организации.

4. Если влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых лицами, и (или) экономические результаты их деятельности оказывается одним или несколькими другими лицами в силу их преимущественного положения на рынке или в силу иных подобных обстоятельств, обусловленных особенностями совершаемых сделок, такое влияние не является основанием для признания лиц взаимозависимыми для целей налогообложения.

5. Прямое и (или) косвенное участие Российской Федерации, субъектов Российской Федерации, муниципальных образований в российских организациях само по себе не является основанием для признания таких организаций взаимозависимыми.

Указанные в настоящем пункте организации могут быть признаны взаимозависимыми по иным основаниям, предусмотренным настоящей статьей.

6. При наличии обстоятельств, указанных в пункте 1 настоящей статьи, организации и (или) физические лица, являющиеся сторонами сделки, вправе самостоятельно признать себя для целей налогообложения взаимозависимыми лицами по основаниям, не предусмотренным пунктом 2 настоящей статьи.

7. Суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 2 настоящей статьи, если отношения между этими лицами обладают признаками, указанными в пункте 1 настоящей статьи.

Похожие записи:

• Бухгалтерский баланс: что это такое и как его составить
• Налоги и недвижимость: что изменится для россиян в 2023 году
• Сдача очков и оправы обратно в оптику на законной основе